כידוע, לצד האפשרות לפטור ממס על השכרת דירת מגורים בידי יחיד, פטור המוגבל בשכר  דירה חודשי שאינו עולה על 5079 ₪ לחודש, קיים מסלול נוסף וחלופי ליחידים, המאפשר תשלום מס בשיעור קבוע של 10% על כל דמי השכירות.

במסלול זה, שנקבע במסגרת סעיף 122 לפקודת מס הכנסה, לא יותר ניכוי הוצאות כלשהן (כגון פחת, הוצאות מימון או תיקונים), ולכן הוא באופן אפקטיבי גבוה יותר מ – 10%, בייחוד ביחס לדירות חדשות יחסית שנרכשו במשכנתא גבוהה. עם זאת, מאחר שעל רווחים מהשקעות אחרות (לדוגמה בשוק ההון) מוטל בד"כ מס בשיעור של 25% (למעט 15% על אג"ח לא צמוד), הופך מסלול זה לאטרקטיבי בהחלט, מה עוד שהבחירה בו אינה מחייבת פתיחת תיק במס הכנסה, אלא דיווח מקוצר בלבד.

אחד התנאים ההכרחיים לתחולת הסעיף הינו שההכנסה מדמי השכירות איננה מהווה הכנסה מעסק. נושא זה נדון לאחרונה בפסק דינו של בית המשפט המחוזי בתל אביב בעניין לשם. באותו מקרה המדובר באח ואחות שהשכירו 27 נכסי מקרקעין, מתוכם 24 דירות (חלקן למגורים וחלקן למשרד), שתי חנויות ומשרד. את הנכסים ירשו מאביהם המנוח, שהיה עורך דין ומשרדו שכן באחת הדירות, ובמהלך חייו, צבר את הנכסים (רובן בארבעה בניינים). האב דיווח על הכנסות השכירות בחייו כהכנסה פסיבית (שאיננה מעסק), וכך נהגו גם הילדים לאחר מותו. לטענת פקיד השומה, המספר הגדול של הנכסים והיקף השכירות מגיע לכדי עסק ולכן יש להחיל על ההכנסה מס בשיעור שולי (עד 50%) ולא 10% בלבד.

בית המשפט המחוזי בתל אביב, בפסק דינו של השופט יונה אטדגי, דחה את עמדת פקיד השומה וקיבל את עמדת המערערים כי המדובר בהכנסה פסיבית. בית המשפט קבע כי אמנם קיימים מספר מאפיינים המצביעים על עסק – כגון מספר הנכסים הגדול שהושכר, היקף דמי השכירות (כחצי מיליון ₪ לשנה), וכן העובדה שהתקיים מנגנון מסויים לניהול הנכסים ורישום מסודר של ההכנסות. עם זאת, קבע בית המשפט כי בשקלול כלל הנסיבות, הכף נוטה לכך שאין המדובר בעסק. בהקשר זה, הצביע בית המשפט על מספר מאפיינים מהותיים פסיביים: "המנגנון" שלגביו נטען ביחס להשכרה, כגון מזכירה והנהלת חשבונות, התנהל רק בחלק מהשנים ומכל מקום אינו חורג מפעילויות רגילות של משכיר נכס. הוא הדין ביחס להעסקת עובדת ניקיון לניקוי חדרי המדרגות של שלושה בניינים.

עוד נקבע כי לא הוכחה בקיאות מיוחדת של המערערים ביחס לעסקי נדל"ן או השכרה (עיסוקם הרגיל – עורכי דין).

מאפיין חשוב הינו כי הנכסים התקבלו בירושה בידי המערערים מבלי שמילאו בכך תפקיד אקטיבי. כמו כן, חוזי השכירות היו סטנדרטים ואחידים ותחלופת הדיירים היתה מועטה מבלי שהיה עיסוק רב בטיפול בשוכרים.

שיקול נוסף היה אופן הדיווח על דמי השכירות במהלך השנים. הוכח כי דמי השכירות דווחו במהלך כל השנים כהכנסה פסיבית, מבלי שפקיד השומה חלק על כך. זאת ועוד, בשנה מסויימת ביקש האב המנוח לראות בדמי השכירות כהכנסה עסקית (לצורך קיזוז הפסדים אחרים שהיו בידו) ודווקא פקיד השומה הוא שסירב וראה בכך כהכנסה פסיבית.

לאור כל אלה, קיבל בית המשפט את הערעור וקבע כי יש לראות בהכנסה כהכנסה פסיבית הזכאית לשיעור המס המופחת.

אף שפסק הדין עוסק בנושא השכרה, הרי שהסוגייה של סיווג הכנסה כעסקית או פסיבית, הינה בעלת השלכות מהותיות גם לתחומים אחרים, כגון מכירת נדל"ן. קביעות בית המשפט לפיהן מספר נכסים גדול או היקף השכרה גדול אינן מעידות בהכרח על עסק, בהחלט עשויות לסייע איפוא גם במקרים אחרים.

הכותב הינו ממשרד אלתר עורכי דין

האמור במאמר הינו על דעת הכותב בלבד, אינו משקף בהכרח את עמדת רשויות המס ואינו תחליף לייעוץ משפטי פרטני.

[23.08.15]