אחת הדרכים הננקטות לעיתים על ידי משקיעים או יזמים בתחום הנדל"ן לצורך חיסכון במס, הינה רכישת דירה ע"י בן משפחה. לאחרונה, הוכרע מקרה מעניין בהקשר זה ע"י ביה"מ המחוזי מרכז, בעניין מנחם ורות אורן (ע"מ 20435-01-11). באותו עניין נדונה מכירה של שתי דירות בבניין ברח' הרברט סמואל בתל אביב ע"י קרובות משפחה של קבלן שהקים את הבניין באמצעות חברות בשליטתו. חמותו של הקבלן רכשה דירה בבניין בקומה 21 עוד בהיות הבניין בהליכי בנייה. כשלוש שנים מאוחר יותר רכשה בתו של הקבלן דירה צמודה באותה קומה, ובשנת 2004 נמכרו שתי הדירות יחד לקונה אחד ברווח של למעלה מ – 14 מיליון ₪ תוך שהתבקש ע"י כל אחת מהמוכרות פטור ממס שבח.

מנהל מיסוי מקרקעין פנה למחלקת החקירות בבקשה לבדוק את התנהלות הנישום (הקבלן) בעסקאות, לרבות את האפשרות כי הוא סייע למימון הרכישה ע"י קרובות המשפחה. במקביל, גם פקיד השומה מטעמו, לא קיבל את הדיווח, ובין הצדדים התנהל מו"מ שבסיומו נחתם בשנת 2007 הסכם פשרה במסגרתו שולם מס בסכום של כ – 2.25 מיליון ₪ בגין המכירה.

בסוף שנת 2010, לאחר שחלפה לכאורה תקופת ההתיישנות להוצאת שומה, פנה פקיד השומה לגורם המוסמך ברשות המיסים על מנת לפתוח את ההסכם מחדש, וזאת לפי הוראות סעיף 147 לפקודת מס הכנסה.

לטענת פקיד השומה, התקבל מידע חדש המצביע על כך שמכירת הדירות מהווה עסקת אקראי בעלת אופי מסחרי, ובכלל זה טענה כי המערער ביצע פעולות הסתרה ובכלל זה רישום הדירות על שם קרובות משפחה, גרסאות סותרות וכו'.

ביה"מ קבע כי אכן מכלול הנסיבות מעיד על כך שהמדובר בעסקת אקראי בעלת אופי מסחרי, החייבת במס הכנסה בשיעורים הרגילים (מס שולי) ועל כך ניתן ללמוד ממכלול נסיבות העסקה.

שאלה מרכזית וחשובה לא פחות היתה האם בנסיבות העניין ניתן לפתוח הסכם שומות עם הנישום על פי הוראות סעיף 147 לפקודת מס הכנסה. בית המשפט אישר את פתיחת השומות, וזאת לאור מתן משקל נכבד לעקרון של מס אמת. בהמשך להלכות מהשנים האחרונות של בית המשפט העליון, כדוגמת מחלב ואייזינגר, נקבע כי בנסיבות חריגות ניתן לפתוח שומה גם במקרה של טעות משפטית, מקום בו הדבר מתבקש לצורך גביית מס אמת. במקרה הנדון נקבע כי התנהגות הנישום מהווה אכן בגדר נסיבות חריגות כאמור.

עם זאת, בית המשפט לא חסך את ביקורתו גם מרשות המיסים ומהתנהלותה הבלתי תקינה בכל הנוגע לניהול חקירות מקבילות, חתימת הסכם במקביל להתנהלות חקירה אחרת ושיהוי ארוך בקבלת החלטות. התנהלות זו מוגדרת ע"י בית המשפט כ – "גובלת בהתרשלות". לאור זאת, קבע ביה"מ כי לרשות המיסים "אשם תורם" ולכן נקבע שהמערערים ישלמו 2/3 מסכום המס הנגזר מהשומה שהוצאה להם ולא את המס המלא.

לדידנו, מן הראוי כי הסכמי שומה שנחתמו, ייפתחו רק במקרים חריגים שבחריגים, כגון הסתרת מידע או שיקולים בלתי ענייניים מצד הרשות. במקרים אחרים, יש להימנע במידת האפשר מפתיחת הסכם שומה, הן לאור עקרונות יסוד של דיני החוזים, והן לאור עיקרון בסיסי של דיני המס לעניין סופיות השומה (שיושם לא אחת גם בנסיבות שהובילו לפגישה קשה בנישום).

ועם זאת, הדרך שבה בחר בית המשפט של מדידת אשם הצדדים, הינה בהחלט ראויה ורצויה אם וככל שבכל זאת נפתחת השומה. כב' השופט אליקים רובישטיין הגה ויישם עקרונות נזיקיים אלה ביחס לדיני מיסים לראשונה בפסק הדין בעניין מחלב (באותו מקרה פסק מחצית מהמס). דומה כי דרך זו, של מדידת אשם הצדדים, הולכת ומשתרשת בפסיקה, ויש בה בהחלט משום ההגינות כלפי הצדדים.

הכותב הינו ממשרד אלתר עורכי דין

האמור במאמר הינו על דעת הכותב בלבד, אינו משקף בהכרח את עמדת רשויות המס ואינו תחליף לייעוץ משפטי פרטני.

[25.10.15]